Vertical farm e colture idroponiche: il reddito agrario entra nei fabbricati

1. La tematica

Per lungo tempo la nozione fiscale di attività agricola è rimasta ancorata al terreno: l’art. 32 del TUIR riconduceva al reddito agrario la coltivazione del fondo e, con la lettera b), la produzione di vegetali tramite strutture fisse o mobili, anche provvisorie, entro il limite del doppio della superficie del terreno su cui la produzione insiste.

Restava così fuori dal perimetro catastale proprio l’agricoltura più innovativa che si svolge in ambienti chiusi e controllati, spesso all’interno di capannoni o di fabbricati dismessi e riconvertiti, senza alcun legame fisico con il suolo. Sono tali, ad esempio, le vertical farm, colture idroponiche e aeroponiche, micropropagazione.

Ciò creava un evidente disallineamento rispetto al Codice civile, che già dal 2001 ha ricondotto nel novero delle attività agricole quelle che consistono nello sviluppo almeno di una fase del ciclo biologico del vegetale (o dell’animale) anche se non utilizzano il terreno.

Il Dlgs 13 dicembre 2024, n. 192 ha inteso colmare questo divario introducendo nel comma 2 dell’art. 32 la nuova lettera b-bis).

La novità non va però letta come una liberalizzazione. Il reddito agrario spetta solo se ricorrono congiuntamente tre condizioni: una determinata tecnica di coltivazione, un immobile censito in specifiche categorie catastali e una superficie produttiva contenuta entro il doppio della “superficie agraria di riferimento”.

Il vero discrimine, dunque, non è più il terreno ma il rapporto tra superficie adibita alla produzione e superficie di riferimento; e, in attesa del decreto attuativo, le regole transitorie di determinazione del reddito — tariffa d’estimo più alta della provincia maggiorata del 400% e reddito dominicale “agganciato” alla rendita catastale — producono effetti che vanno attentamente misurati prima di avviare l’investimento.

2. Normativa, prassi e giurisprudenza di riferimento

La disposizione di riferimento è l’art. 32, comma 2, lettera b-bis), del TUIR, introdotto dall’art. 1 del d.lgs. 192/2024, che considera attività agricole le attività dirette alla produzione di vegetali tramite l’utilizzo di immobili oggetto di censimento al catasto dei fabbricati nelle categorie C/1, C/2, C/3, C/6, C/7, D/1, D/7, D/8, D/9 e D/10, entro il limite di superficie adibita alla produzione non eccedente il doppio della superficie agraria di riferimento.

Il nuovo comma 3-bis dello stesso art. 32 demanda a un decreto del Ministro dell’economia e delle finanze, di concerto con il Ministro dell’agricoltura, l’individuazione delle nuove classi e qualità di coltura, delle modalità di dichiarazione in catasto e, soprattutto, della superficie agraria di riferimento. Alla data in cui si scrive il decreto non risulta ancora emanato.

Nelle more, opera il regime transitorio dell’art. 34, comma 4-bis e dell’art. 28, commi 4-ter e 4-quater, del Tuir; in base a queste norme, i redditi agrario e dominicale si determinano applicando alla superficie della particella catastale su cui insiste l’immobile la tariffa d’estimo più alta in vigore nella provincia, incrementata del 400%; il reddito dominicale, in ogni caso, non può essere inferiore alla rendita catastale dell’immobile.

Completano il quadro l’art. 36, comma 3.1, del Tuir, per il quale gli immobili utilizzati direttamente per tali produzioni non producono reddito dei fabbricati (che resta invece dovuto se l’immobile è locato), e l’art. 56-bis, comma 1, per il quale il reddito relativo alla parte eccedente il limite concorre a formare il reddito d’impresa nell’ammontare corrispondente al reddito agrario della superficie di riferimento, in proporzione alla superficie eccedente.

Le disposizioni si applicano dal periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2024.

La prassi è rappresentata dalla circolare n. 12/E dell’8 agosto 2025, che ha fornito alcuni chiarimenti decisivi.

In primo luogo, i due requisiti previsti dalla norma (vale a dire l’utilizzo dei sistemi di coltivazione più evoluti e utilizzo di immobili censiti nelle categorie indicate) devono ricorrere congiuntamente: le coltivazioni evolute svolte in strutture non accatastate (la serra “leggera”) restano nella lettera b), così come le strutture già utilizzate nei periodi precedenti, se l’attività non è mutata.

In secondo luogo, nel regime transitorio la superficie agraria di riferimento coincide con la superficie della particella catastale su cui insiste l’immobile: il limite è quindi pari al doppio di tale superficie.

Nella circolare si precisa poi che il confronto tra reddito dominicale e rendita va effettuato dopo le rivalutazioni: il reddito dominicale rivalutato (80% e 30%) va posto a raffronto con la rendita catastale rivalutata del 5%; ai fini della determinazione del reddito si assume il maggiore dei due valori.

Infine, l’Agenzia esclude l’applicazione del trattamento di favore previsto per coltivatori diretti e IAP dall’art. 1, comma 512, della l. 228/2012 e dell’esclusione dalle rivalutazioni per i terreni concessi in affitto ai giovani agricoltori (art. 14, comma 3, della l. 441/1998): entrambe le norme si riferiscono ai “terreni”, mentre la lettera b-bis) riguarda “immobili”.

Il quadro è stato da ultimo integrato dal d.lgs. 7 agosto 2026, n. 148 (cosiddetto decreto “Omnibus”), che all’art. 4 ha esteso la lettera c) dell’art. 32 alle attività connesse di manipolazione, conservazione, trasformazione, commercializzazione e valorizzazione dei prodotti ottenuti anche “tramite l’utilizzo di immobili” di cui alla lettera b-bis) e ha coordinato l’art. 55 del TUIR con la nuova lettera b-bis).

Non si registrano ancora pronunce giurisprudenziali sulla lettera b-bis). Un utile riferimento, per i profili di misurazione della superficie, è la prassi formatasi sulle serre con bancali o ripiani sovrapposti (risoluzioni n. 15/E/1998 e n. 148/E/2000), nella quale la superficie produttiva comprende tutti i livelli di coltivazione.

3. Il caso operativo

Il caso che segue è costruito a fini esemplificativi.

Alfa società agricola semplice, composta da due soci, uno dei quali IAP iscritto alla previdenza agricola, acquista un capannone ex industriale, censito in categoria D/1 con una rendita catastale di 14.000 euro, che insiste su una particella di 2.000 metri quadrati.

All’interno del capannone viene realizzato un impianto di coltivazione idroponica a illuminazione artificiale, articolato su quattro livelli di scaffalature da 1.500 metri quadrati ciascuno: la superficie complessivamente adibita alla produzione è quindi pari a 6.000 metri quadrati.

La società produce germogli ed erbe aromatiche che, dopo lavaggio, taglio e confezionamento in vaschette, vende alla grande distribuzione.

La tariffa d’estimo più alta in vigore nella provincia è pari a 300 euro per ettaro per il reddito dominicale e a 140 euro per ettaro per il reddito agrario.

I soci chiedono di sapere se l’attività rientri nel reddito agrario, come si determini il reddito imponibile, quale sia il trattamento della superficie eccedente e del confezionamento dei prodotti e se cambierebbe qualcosa qualora il capannone fosse condotto in locazione anziché in proprietà.

4. La soluzione

Sul piano qualificatorio, entrambi i requisiti richiesti dalla circolare n. 12/E/2025 sono soddisfatti: Nel caso descritto, la coltivazione idroponica multilivello in ambiente controllato appare riconducibile ai sistemi evoluti di coltivazione considerati dalla circolare, mentre la categoria catastale D/1 rientra tra quelle espressamente previste dalla lettera b-bis). Nel periodo transitorio, la superficie di riferimento è quella della particella (2.000 metri quadrati) e il limite di agrarietà è pari a 4.000 metri quadrati ì.

La superficie produttiva, computando tutti i piani di coltivazione è di 6.000 metri quadrati: ne deriva un’eccedenza di 2.000 metri quadrati.

Il reddito dominicale «tariffario» è pari a 300 euro [(300 + 300 × 400%) × 0,20 ha], che rivalutato dell’80% e del 30% diventa pari a 702 euro (300 × 1,80 × 1,30). La rendita rivalutata del 5% è pari a 14.700 euro (14.000 × 1,05): poiché prevale quest’ultima, il reddito dominicale imponibile è di 14.700 euro.

Il reddito agrario è pari a 140 euro [(140 + 140 × 400%) × 0,20 ha], che rivalutato del 70% e del 30% diventa pari a 309,40 euro. Al socio IAP non spetta il trattamento di favore riservato ai terreni.

Per la superficie eccedente, secondo la circolare il reddito d’impresa è pari al reddito agrario della particella, determinato ai sensi del comma 4-bis dell’art. 34, in proporzione all’eccedenza: 140 euro × 2.000 / 2.000 = 140 euro. Resta ferma la possibilità di optare per la determinazione analitica. La convenienza dell’opzione deve essere valutata caso per caso, confrontando il risultato forfetario con il reddito effettivo derivante dalla gestione della parte eccedente.

Il reddito derivante dall’attività, imputato ai soci per trasparenza, è pari a 15.149,40 euro, quale che sia la redditività effettiva dell’impianto. Nel caso esaminato, la componente dominante del reddito determinato secondo il regime catastale è rappresentata dal reddito dominicale minimo risultante dal confronto con la rendita catastale rivalutata. Quanto al confezionamento, dopo il Dlgs 148/2026 la manipolazione e la commercializzazione di prodotti ottenuti prevalentemente tramite gli immobili della lettera b-bis) rientrano espressamente tra le attività connesse della lettera c) e, nel rispetto della prevalenza, nel reddito agrario. Per i periodi d’imposta anteriori la riconducibilità era assai più incerta, perché la lettera c) faceva riferimento ai soli prodotti ottenuti dalla coltivazione del fondo o del bosco o dall’allevamento.

Se il capannone fosse condotto in locazione, lo scenario cambierebbe sensibilmente: il proprietario dichiarerebbe il reddito del fabbricato (art. 36, comma 3.1), mentre Alfa in qualità di soggetto utilizzatore, determina il reddito agrario relativo alla produzione e l’eventuale reddito d’impresa riferibile alla superficie eccedente.

Il caso dimostra che la lettera b-bis) è particolarmente vantaggiosa per gli impianti ad alta redditività, ma che la convenienza va verificata confrontando la rendita dell’immobile con i margini attesi: per un’attività a bassa marginalità condotta in un immobile di proprietà con rendita elevata, la tassazione può risultare meno favorevole del previsto.

5. Gli errori da evitare

Il primo errore è ritenere che qualsiasi coltivazione svolta «al coperto» rientri nella nuova disciplina. La lettera b-bis) richiede la compresenza della tecnica evoluta e dell’immobile censito in una delle categorie indicate: la coltivazione in un immobile di categoria diversa, o in un’unità non accatastata o in corso di definizione, resta fuori dal perimetro e genera reddito d’impresa, mentre la coltivazione in serre non accatastabili rimane nella lettera b).

Il secondo è misurare la superficie produttiva in pianta, trascurando i livelli sovrapposti. Nelle vertical farm è proprio lo sviluppo in altezza a moltiplicare la superficie coltivata, e un errore di misurazione si traduce nell’omessa dichiarazione del reddito d’impresa relativo all’eccedenza.

Il terzo riguarda la determinazione del reddito dominicale: dichiarare il solo valore tariffario, senza il raffronto con la rendita rivalutata del 5%, comporta un’infedele dichiarazione che può assumere dimensioni rilevanti.

Occorre poi evitare duplicazioni o omissioni sul versante dei fabbricati: l’immobile utilizzato direttamente non genera anche reddito dei fabbricati; quello locato, al contrario, continua a produrlo in capo al proprietario.

Altro errore frequente è l’applicazione automatica delle agevolazioni previste per coltivatori diretti, IAP e giovani agricoltori, che l’Agenzia ritiene non spettanti perché riferite ai terreni.

Va infine verificata la forma giuridica: le società in nome collettivo e in accomandita e le società di capitali beneficiano della determinazione catastale solo se hanno esercitato l’opzione dell’art. 1, comma 1093, della l. 296/2006.

6. La check list di verifica

La griglia che segue traduce i requisiti della lettera b-bis) e le indicazioni della circolare n. 12/E/2025 in un percorso di controllo: a ciascuna area corrisponde una domanda da porsi in fase di progettazione dell’investimento o di predisposizione della dichiarazione.

7. Conclusioni

La lettera b-bis) rappresenta una delle novità più significative del riordino della tassazione dei redditi agrari: l’agricoltura praticata in ambienti chiusi e controllati, senza alcun legame fisico con il suolo, accede alla determinazione catastale del reddito.

L’applicazione della norma richiede però una duplice analisi. In una prima fase è necessario verificare la tecnica di coltivazione, la categoria catastale dell’immobile, la forma giuridica del soggetto e il rispetto del limite di superficie; poi c’è da fare una valutazione “quantitativa”, occorre cioè misurare l’effettivo carico fiscale tenendo conto del peso della rendita catastale, dell’eventuale eccedenza e del titolo di utilizzo dell’immobile.